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2019注册会计师考试会计第四章第一节(1)

时间:2019-07-07

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  一、长期股权投资的核算范围
  1.长期股权投资的核算范围包括对子公司投资、对合营企业投资、对联营企业投资和对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资(简称为“其他投资”)。
  2.长期股权投资的核算方法有二种成本法与权益法。其适用范围见下表
  长期股权投资核算的范围和核算方法
   

  二、成本法的核算
  成本法,是指投资按成本计价的方法。下列情况下,企业应采用成本法核算长期股权投资
  (1)投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资,即对子公司的投资采用成本法核算。
  (2)投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,应采用成本法核算。
  成本法的核算分为投资时、持有期间和处置时三个步骤
  (一)投资时的核算
  长期股权投资在取得时,应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本,应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。下面分别说明这两种情况
  1.企业合并形成的长期股权投资的初始计量
  (1)企业合并的概念
  企业合并,是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并可作如下分类
  ①以合并方式为基础,企业合并可分为吸收合并、新设合并和控股合并。在吸收合并和新设合并只编制个别报表;只有控股合并才会形成长期股权投资,形成母子公司关系,应编制合并报表。
  ②以是否在同一控制下进行企业合并为基础,企业合并可分为同一控制下的企业合并(即集团内的并购)和非同一控制下的企业合并(即集团外的并购)。
  应注意的是在同一控制下的企业合并,因为难有公允价值,因此采用“账面价值”入账;在非同一控制下,应采用“公允价值”入账。这两种做法,就是下面确定长期股权投资初始投资成本的思路。
  (2)企业合并形成的长期股权投资,应当按照下列规定确定其初始投资成本
  1)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资
  ①同一控制下企业合并形成的长期股权投资,合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益。
  ②合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的,调整留存收益。
  2)非同一控制下形成的长期股权投资
  非同一控制下的企业合并,购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本
  ①一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方付出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。
  ②通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和。分为二种情况
  a.达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的,长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和。
  b.达到企业合并前对长期股权投资采用权益法核算的,购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整,将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本(即追溯调整),在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。
  2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量
  除企业合并形成的长期股权投资以外,其他方式取得的长期股权投资,应当按照下列规定确定其初始投资成本
  (1)以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。其账务处理是
  借长期股权投资
  应收股利
  贷银行存款
  (2)以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本,但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利。
  (3)投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。其账务处理是
  借长期股权投资(公允价值)
  贷实收资本(约定价值)
  资本公积——资本溢价
 

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